IRC - benefícios fiscais (DLRR)

A empresa “XPTO” dispõe de dedução por lucros retidos e reinvestidos (DLRR) no montante de 900 mil euros, cujo prazo para realização do reinvestimento termina no final de 2026, encontrando-se atualmente a construir uma nova unidade industrial. 
Para que o investimento na nova unidade industrial seja elegível para efeitos de DLRR, é necessário que a obra esteja integralmente concluída até 31 de dezembro 2026?
Relativamente à licença de utilização, não se sabe se será possível obter a respetiva licença até 31 de dezembro de 2026. Caso a obra esteja concluída, mas a licença ainda não tenha sido emitida, o investimento poderá ser considerado elegível?
Em alternativa, será suficiente que, até 31 de dezembro de 2026, tenha sido submetido o pedido de licença de utilização?
Por último, considerando que o projeto foi iniciado em 2026, o investimento terá obrigatoriamente de estar concluído durante esse mesmo ano para poder ser considerado para efeitos de DLRR, ou poderão ser considerados os montantes efetivamente realizados até 31 de dezembro de 2026, ainda que a obra permaneça em curso?

Parecer técnico

A situação em análise respeita a uma sociedade que utilizou o benefício fiscal da dedução por lucros retidos e reinvestidos (DLRR), dispondo de um montante de 900 mil euros cujo prazo de reinvestimento termina em 31 de dezembro de 2026, encontrando-se em curso a construção de uma nova unidade industrial.
Admite-se que os 900 mil euros correspondem ao montante dos lucros retidos que deve ser reinvestido, e não ao montante da dedução à coleta de IRC.
Embora a DLRR tenha sido revogada, com efeitos a partir de 1 de janeiro de 2023, pela Lei n.º 24-D/2022, de 30 de dezembro, mantêm-se as obrigações de reinvestimento associadas às deduções efetuadas em períodos anteriores, aplicando-se, para esse efeito, as condições previstas nos artigos 27.º a 34.º do Código Fiscal do Investimento, na redação vigente à data da utilização do benefício.
Nos termos do n.º 1 do artigo 29.º do Código Fiscal do Investimento, os lucros retidos devem ser reinvestidos em aplicações relevantes, previstas no artigo 30.º do mesmo Código, no prazo de quatro anos contado a partir do final do período de tributação a que respeitam esses lucros. No caso apresentado, parte-se do pressuposto de que esse prazo termina em 31 de dezembro de 2026.
A construção de edifícios encontra-se, em regra, excluída das aplicações relevantes. Porém, a alínea b) do n.º 1 do artigo 30.º do Código Fiscal do Investimento admite expressamente a construção, aquisição, reparação ou ampliação de edifícios quando estes sejam afetos a atividades produtivas ou administrativas. Assim, a construção de uma unidade industrial destinada a ser utilizada na atividade produtiva da empresa poderá constituir uma aplicação relevante para efeitos de DLRR.
Deverá ainda estar em causa um investimento inicial, nos termos do artigo 11.º da Portaria n.º 297/2015, de 21 de setembro. A construção de uma nova unidade industrial poderá enquadrar-se, designadamente, na criação de um novo estabelecimento ou no aumento da capacidade de um estabelecimento existente, dependendo da configuração concreta do projeto.
A questão principal resulta, porém, do n.º 3 do artigo 30.º do Código Fiscal do Investimento, nos termos do qual «considera-se investimento realizado em aplicações relevantes o correspondente às adições, verificadas em cada período de tributação, de ativos fixos tangíveis ou ativos intangíveis e bem assim o que, tendo a natureza de ativo fixo tangível e não dizendo respeito a adiantamentos, se traduza em adições aos investimentos em curso.»
Esta disposição permite considerar como investimento realizado as adições a investimentos em curso, sem exigir que o ativo esteja concluído ou tenha entrado em funcionamento dentro do período em que são efetuadas essas adições.
Consequentemente, não se afigura necessário que a nova unidade industrial esteja integralmente concluída até 31 de dezembro de 2026. Poderão ser considerados para efeitos do cumprimento da obrigação de reinvestimento os montantes que, até essa data, correspondam a trabalhos efetivamente executados e que tenham sido reconhecidos contabilisticamente como adições ao investimento em curso, desde que respeitem a componentes elegíveis do projeto.
Não são, contudo, elegíveis os meros adiantamentos efetuados a empreiteiros ou fornecedores. O pagamento de um adiantamento até 31 de dezembro de 2026 não é suficiente se, nessa data, ainda não corresponder a trabalhos realizados ou a bens incorporados no investimento. Para esse efeito, deverá existir correspondência entre os valores contabilizados e a execução efetiva da obra, comprovada, nomeadamente, por faturas, autos de medição, contratos, relatórios de fiscalização e demais documentação técnica.
No plano contabilístico, de acordo com os parágrafos 7, 10, 16 a 21 da NCRF 7 – Ativos fixos tangíveis, os custos incorridos na construção da unidade industrial devem ser reconhecidos como ativo quando seja provável que proporcionem benefícios económicos futuros e possam ser mensurados com fiabilidade. Durante a construção, esses custos são apresentados como ativos fixos tangíveis em curso. A transferência para edifícios e outras classes de ativos fixos tangíveis, bem como o início da depreciação, ocorre quando o ativo se encontre na localização e condição necessárias para funcionar da forma pretendida.
Esta regra contabilística não impede que os montantes permaneçam registados como investimentos em curso em 31 de dezembro de 2026. Pelo contrário, o n.º 3 do artigo 30.º do Código Fiscal do Investimento reconhece expressamente essas adições como investimento realizado para efeitos de DLRR.
Quanto à licença de utilização, o regime da DLRR não estabelece a respetiva emissão como condição autónoma de elegibilidade do investimento. Assim, consideramos que, a circunstância de a obra estar concluída, mas de a licença ou título administrativo necessário à sua utilização ainda não ter sido emitido, não determina, a exclusão dos montantes efetivamente realizados e contabilizados como investimento em curso.
A falta da licença poderá impedir que o edifício seja considerado disponível para uso, com reflexos na sua transferência contabilística e no início das depreciações. Não prejudica, porém, a consideração das adições ao investimento em curso para efeitos da obrigação de reinvestimento.
Pela mesma razão, a mera apresentação do pedido de licença de utilização até 31 de dezembro de 2026 não constitui, isoladamente, uma aplicação relevante. A submissão desse pedido poderá constituir um elemento documental demonstrativo do estado de execução da obra, mas não substitui a necessidade de existirem montantes efetivamente incorporados no investimento.
Caso, em 31 de dezembro de 2026, o total das aplicações relevantes – incluindo as adições elegíveis ao investimento em curso – seja inferior a 900 mil euros, verificar-se-á um incumprimento parcial da obrigação de reinvestimento. Nessa situação, deverá ser devolvido o imposto que deixou de ser liquidado na parte correspondente aos lucros não reinvestidos, acrescido dos juros compensatórios aplicáveis, nos termos do artigo 34.º do Código Fiscal do Investimento.
Deverá ainda ser atualizado o documento a integrar no processo de documentação fiscal, identificando discriminadamente os lucros retidos e reinvestidos, as aplicações relevantes e os respetivos montantes, conforme determina o artigo 33.º do Código Fiscal do Investimento.
Assim, considerando os factos descritos, somos do entendimento que a “XPTO” poderá cumprir a obrigação de reinvestimento através dos montantes efetivamente realizados e contabilizados como adições ao investimento em curso até 31 de dezembro de 2026, não sendo exigível que a unidade industrial esteja integralmente concluída ou licenciada nessa data. O elemento determinante será que, até ao termo do prazo, as adições elegíveis efetivamente realizadas atinjam o montante dos lucros que a empresa se comprometeu a reinvestir.