Venda de carteira de clientes

Uma sociedade que tem como atividade o CAE 66220 - Atividades de mediadores de seguros, vai adquirir uma carteira de clientes a uma empresária em nome individual, em regime simplificado, que costuma passar recibos verdes de comissão de mediação de seguros à empresa visada mensalmente.
As questões colocam-se no ato da venda da carteira de clientes, nomeadamente:
- Numa primeira análise entender-se-ia a necessidade de liquidar o IVA nessa fatura. No entanto, com base no artigo 4.º, n.º 5 do CIVA, parece obedecer à transmissão da universalidade isentando-o por esse facto. Está correto?
- Relativamente ao IRS, estará sujeito. Em termos de mais-valias deverá ser englobado, sujeitando-se as taxas gerais (sendo que incidirá por 100 por cento do valor uma vez que a angariação de clientes foi orgânica)?

Parecer técnico

Questiona-nos quanto ao enquadramento, em sede de IVA e IRS, da venda de uma carteira de clientes por um empresário em nome individual, que desenvolve a atividade de mediação de seguros e que está enquadrado no regime simplificado de IRS.
No que diz respeito ao IVA, a Lei n.º 7/2019, de 16 de janeiro, aprovou o regime jurídico da distribuição de seguros e de resseguros, transpondo a diretiva (UE) 2016/97, altera a Lei n.º 147/2015, de 9 de setembro, que aprovou o regime jurídico de acesso e exercício da atividade seguradora e resseguradora, bem como o regime processual aplicável aos crimes especiais do setor segurador e dos fundos de pensões e às contraordenações cujo processamento compete à Autoridade de Supervisão de Seguros e Fundos de Pensões, e revogou o Decreto-Lei n.º 144/2006, de 31 de julho.
A definição de «carteira de seguros» está prevista na alínea t) do artigo 4.º, do regime jurídico da distribuição de seguros e de resseguros, anexo à Lei n.º 7/2019, de 16 de janeiro, sendo «o conjunto de contratos de seguro relativamente aos quais o mediador de seguros ou o mediador de seguros a título acessório exerce a atividade de distribuição e por virtude dos quais são criados na sua esfera jurídica direitos e deveres para com empresas de seguros e tomadores de seguros e segurados.»
A «transmissão de carteira a favor de mediador de seguros ou de seguros a título acessório» está prevista no artigo 53.º do regime jurídico da distribuição de seguros e de resseguros, que refere, no seu n.º 1: «As carteiras de seguros são total ou parcialmente transmissíveis, por contrato escrito, devendo o transmissário estar autorizado para o exercício da atividade de distribuição quanto aos referidos contratos de seguro.»
Para efeitos de IVA, a transmissão de uma carteira de clientes, no caso, segundo entendemos, associada a uma carteira de seguros, configura uma transmissão de direitos e deveres associados a essa carteira e respetivos contratos e, como tal, enquadra-se no conceito residual de prestação de serviços, de harmonia com o disposto no artigo 4.º, n.º 1, do Código do IVA (CIVA), sujeita a IVA por força da alínea a) do n.º 1 do artigo 1.º do respetivo Código.
A alínea 28) do artigo 9.º do CIVA determina uma norma de isenção interna e incompleta relativa às «operações de seguro e resseguro, bem como as prestações de serviços conexas efetuadas pelos corretores e intermediários de seguro.»
As operações isentas nos termos da alínea 28) do artigo 9.º do CIVA, são definidas em função da natureza das prestações de serviços que são fornecidas.
Face ao exposto, a operação em causa, cessão de uma carteira de clientes ou cessão de uma carteira de seguros, a qual implica que a companhia de mediação de seguros adquirente assuma, com as condições legalmente previstas, todos os direitos e obrigações decorrentes desses contratos, não constituiu uma operação abrangida pela alínea 28) do artigo 9.º do CIVA, sendo, portanto, uma operação tributada em sede de IVA.
Sendo uma operação tributada (e não isenta), há a obrigação de emitir uma fatura nos termos da alínea b) do n.º 1 do artigo 29.º e artigo 36.º, ambos do CIVA, sendo liquidado o correspondente imposto no respetivo período de exigibilidade.
Todavia, a transmissão de bens (tangíveis e intangíveis) poderá não estar sujeita a IVA, beneficiando de um regime de neutralidade fiscal, se tiver enquadramento no n.º 4 do artigo 3.º e ou no n.º 5 do artigo 4.º, ambos do CIVA.
Nos termos do n.º 4 do artigo 3.º do CIVA: «Não são consideradas transmissões as cessões a título oneroso ou gratuito do estabelecimento comercial, da totalidade de um património ou de uma parte dele, que seja suscetível de constituir um ramo de atividade independente, quando, em qualquer dos casos, o adquirente seja, ou venha a ser, pelo facto da aquisição, um sujeito passivo do imposto de entre os referidos na alínea a) do n.º 1 do artigo 2.º.»
Em relação à transferência de itens incorpóreos integrados na universalidade cedida, e que para efeitos de IVA se qualificam como prestações de serviços, estão, por sua vez, excluídos do âmbito da aplicação do imposto nos termos previstos no n.º 5 do artigo 4.º do CIVA.
Estas normas de não sujeição encontram a sua base jurídica nos artigos 19.º e 29.º da diretiva 2006/112/CE do Conselho, de 28 de novembro, relativa ao sistema comum do IVA (diretiva IVA), que conferem aos Estados-membros a possibilidade de desconsiderar como transmissões de bens e prestações de serviços a transmissão da universalidade ou de uma parte dela e em que o beneficiário sucede ao transmitente.
Salienta-se que não bastará existir a transmissão de determinados ativos, isoladamente considerados, seja por venda ou por cedência de posição contratual, para se aplicar o referido regime de neutralidade fiscal. Terá de estar em causa, a transmissão de um conjunto de ativos (e eventualmente passivos) que constituam um património (uma universalidade), com o qual possa ser desenvolvida uma atividade independente da atividade anterior.
O objetivo do n.º 4 do artigo 3.º e do n.º 5 do artigo 4.º, ambos do CIVA, é estabelecer um regime de neutralidade fiscal a operações de cedência de uma atividade, pois ainda que exista uma alteração do sujeito passivo, o estabelecimento ou o património continua em desenvolvimento, nunca existindo uma cessação propriamente dita dessa atividade.
Uma operação será, por conseguinte, enquadrável no âmbito das citadas normas de exclusão de tributação se se verificarem, simultaneamente, os seguintes pressupostos:
- Existência de uma cessão a título definitivo;
- O objeto da transmissão consista num conjunto de ativos suscetíveis de permitir o prosseguimento de uma atividade económica independente e;
- O adquirente seja, ou venha a ser, por efeito da aquisição, sujeito passivo de imposto de entre os referidos na alínea a) do n.º 1 do artigo 2.º do CIVA, que tenha a intenção de explorar o estabelecimento ou parte do património transmitido.
Atendendo a estas regras, deve ser efetuada uma análise à operação em causa para se verificar se a mesma cumpre, ou não, as condições de aplicação do referido n.º 4 do artigo 3.º e do n.º 5 do artigo 4.º, ambos do CIVA.
Porém, tendo em conta a descrição que nos é efetuada, no caso em análise, considerando que o negócio apenas contempla a transmissão isolada da carteira de clientes, somos do entendimento, que dificilmente se poderá concluir que se está perante a transmissão da totalidade de um património ou de uma parte dele, que seja suscetível de constituir um ramo de atividade independente.
Seguindo este entendimento, consideramos que a transmissão isolada da carteira de clientes em causa deverá ser sujeita a IVA, à taxa normal, devendo proceder-se à emissão da corresponde faturação.
Sugere-se a consulta da informação vinculativa referente ao processo n.º 2 195, despacho do SDG dos Impostos, substituto legal do diretor-geral, em 2011-07-07, sobre «Cessão de uma carteira de seguros» nesta ligação.
O artigo 19.º da Diretiva IVA determina ainda que os Estados-membros podem adotar as medidas necessárias para evitar distorções de concorrência caso o beneficiário não se encontre totalmente sujeito ao imposto. Podem igualmente adotar todas as medidas necessárias para evitar a possibilidade de fraude ou evasão fiscais em razão da aplicação do presente artigo.
Os critérios para aplicação desta disposição, que vinculam a Autoridade Tributária e Aduaneira (AT) por força do disposto no n.º 1 do artigo 68.º-A da Lei Geral Tributária, constam do Ofício Circulado n.º 134 850, de 21 de novembro de 1989, da então Direção de Serviços de Conceção e Administração do IVA, o qual poderá consultar nesta ligação.
Sobre a aplicação desta doutrina, sugere-se ainda a análise da informação vinculativa referente ao processo n.º 25 080, com despacho de 2024-02-20, do diretor de serviços da DSIVA, por subdelegação, sobre «Transmissão da totalidade do património de uma entidade, nesta ligação.

IRS

A venda da carteira de clientes pelo empresário em nome individual irá gerar um rendimento tributável no âmbito da categoria B – rendimentos empresariais e profissionais.
Estando este empresário enquadrado no regime simplificado, importa ter presente os coeficientes previstos no artigo 31.º do Código do IRS (CIRS).
Assim, de acordo com o artigo 31.º do CIRS:
«(...) 1 - No âmbito do regime simplificado, a determinação do rendimento tributável obtém-se através da aplicação dos seguintes coeficientes:
a) 0,15 às vendas de mercadorias e produtos, às operações com criptoativos, com exceção da referida na alínea d), bem como às prestações de serviços efetuadas no âmbito de atividades de restauração e bebidas e de atividades hoteleiras e similares, com exceção daquelas que se desenvolvam no âmbito da atividade de exploração de estabelecimentos de alojamento local na modalidade de moradia ou apartamento;
b) 0,75 aos rendimentos das atividades profissionais especificamente previstas na tabela a que se refere o artigo 151.º;
c) 0,35 aos rendimentos de prestações de serviços não previstos nas alíneas anteriores;
d) 0,95 aos rendimentos provenientes da mineração de criptoativos, de contratos que tenham por objeto a cessão ou utilização temporária da propriedade intelectual ou industrial ou a prestação de informações respeitantes a uma experiência adquirida no setor industrial, comercial ou científico, aos rendimentos de capitais imputáveis a atividades geradoras de rendimentos empresariais e profissionais, ao resultado positivo de rendimentos prediais, ao saldo positivo das mais e menos-valias e aos restantes incrementos patrimoniais;
(…)
f) 0,10 aos subsídios destinados à exploração e restantes rendimentos da categoria B não previstos nas alíneas anteriores; (...).»
A aplicação de cada um dos coeficientes indicados no n.º 1 do artigo 31.º do CIRS é feita em função da natureza dos rendimentos obtidos, pelo que, terá sempre de se ter em consideração, quais as operações que efetivamente o sujeito passivo realiza, para a correta aplicação destes coeficientes, ou seja, a avaliação não pode ser efetuada pela análise genérica do código CAE ou dos códigos de atividade inscritos no cadastro do empresário, tendo de se atender à natureza do rendimento obtido.
Neste âmbito do Código do IRS, entendemos que a venda de uma carteira de clientes não constitui venda de bens nem prestação de serviços.
Poderá equacionar-se se a carteira de clientes de seguros constitui um ativo intangível, caso em que, da sua venda, resultaria o apuramento de uma mais ou menos valia.
O principal problema na consideração de uma carteira de clientes como ativo intangível será quanto à condição de existência de controlo, ou seja, a possibilidade de garantir que tais clientes continuarão a negociar com a entidade.
No caso dos contratos com os clientes, estes apenas podem cumprir a definição de ativo intangível quando em resultado de direitos legais ou contratuais, a entidade em causa possa manter o controlo do relacionamento com esses clientes ou a sua fidelidade para com a mesma, de forma a garantir que os benefícios económicos futuros relacionados com esses clientes continuem a fluir para si.
Os meros esforços para criar tais relacionamentos e fidelização com os clientes (se não existirem contratos ou legislação que force a manutenção desses clientes), apesar de poder gerar potenciais benefícios económicos, não determinam que a entidade detenha controlo sobre esses clientes e que os mesmos configuram um ativo intangível.
Porém, ainda que não existam os direitos legais ou contratuais que protejam e mantenham o relacionamento com os clientes, caso existam operações (transações) de compra e venda frequentes desse tipo de contratos de clientes, tal pode constituir prova de que a entidade está capacitada para controlar os benefícios económicos futuros esperados que fluam dos relacionamentos com os clientes.
Desta forma, caso a carteira de clientes tenha sido adquirida a uma outra entidade separadamente e cumpra o requisito de existência de controlo, esta poderia eventualmente ter sido registada pela entidade adquirente como um ativo intangível (ainda que no âmbito de um registo simplificado).
Neste cenário, da sua atual alienação resultaria o apuramento de uma mais-valia ou menos-valia.
De acordo com o disposto na alínea c) do n.º 2 do artigo 3.º do CIRS, consideram-se rendimentos da categoria B, as mais-valias apuradas no âmbito das atividades geradoras de rendimentos empresariais e profissionais, definidas nos termos do artigo 46.º do Código do IRC.
Por sua vez, a alínea a) do n.º 1 do artigo 46.º do Código do IRC, refere que se consideram mais-valias ou menos-valias realizadas os ganhos obtidos ou as perdas sofridas mediante transmissão onerosa, qualquer que seja o título por que se opere, respeitantes, designadamente, a ativos intangíveis.
Neste cenário – de venda de um ativo intangível – apurando-se uma mais-valia, aplicar-se-ia o coeficiente 0,95, previsto na alínea d) do n.º 1 do artigo 31.º do CIRS, e seria preenchido o campo 407 do quadro 4-A do anexo B à declaração modelo 3 de IRS.
Noutro cenário diferente, caso a carteira de clientes vendida não consubstancie um ativo intangível (por exemplo, caso tenha sido gerada internamente ou se não observar os requisitos de controlo para se qualificar como um ativo), então, da sua alienação não resultará uma mais ou menos-valia.
Neste último cenário, entendemos que seria de aplicar o coeficiente 0,10, por enquadramento na alínea f) do n.º 1 do artigo 31.º do CIRS, como «restantes rendimentos da categoria B não previstos nas alíneas anteriores», caso em que seria inscrito no campo 414 do quadro 4-A do anexo B à declaração modelo 3 de IRS.
Não obstante a opinião expressa, tendo em consideração que é um tema suscetível de diferentes interpretações e dada a ausência de doutrina pública sobre a matéria, para salvaguarda do sujeito passivo e para evitar entendimentos divergentes, recomenda-se que seja solicitada informação vinculativa à AT – Serviços do IRS, nos termos previstos no artigo 68.º da Lei Geral Tributária.