IVA - regularização

No terceiro trimestre de 2023 determinada empresa procedeu ao pedido de reembolso de IVA ao Estado, no qual estava incluído o IVA da fatura do fornecedor “X” (Base tributável: 50 000 euros; IVA: 11 500 euros). O pedido de reembolso foi aceite e a empresa recebeu a totalidade do valor. 
Entretanto, em 2025, o fornecedor reportou a fatura como crédito de cobrança duvidosa, tendo a nossa empresa recebido uma notificação e nota de liquidação adicional da AT no valor de 11 500 euros, referente à devolução do IVA daquela fatura que já nos tinha sido reembolsado. A primeira questão prende-se com qual o registo contabilístico a efetuar na contabilidade. Deve lançar-se este valor numa conta 68 por contrapartida da conta 2434?
Adicionalmente, foi recebido um pedido de pagamento desta mesma fatura por parte do fornecedor. Contudo, a empresa deve pagar-lhe a totalidade da fatura, incluindo o valor do IVA que teve se ser devolvido ao Estado? Se se tiver, entretanto, contabilizado este IVA como custo, será possível recuperá-lo? Como se deve proceder?

Parecer técnico

O pedido de parecer refere-se ao tratamento contabilístico e fiscal de uma situação em que um fornecedor procedeu à regularização do IVA relativo a um crédito de cobrança duvidosa, tendo a Autoridade Tributária (AT) notificado o adquirente para regularizar a favor do Estado o IVA inicialmente deduzido e já reembolsado. Colocam-se, em concreto, as seguintes questões:
Qual o registo contabilístico da liquidação adicional de IVA emitida pela AT;
Posteriormente, quando a dívida ao fornecedor vier a ser paga, o pagamento deve incluir o IVA;
O IVA, entretanto, devolvido ao Estado pode voltar a ser recuperado.
De acordo com o previsto nos números 1 e 2 do artigo 78.º-A do CIVA, os sujeitos passivos podem deduzir o imposto respeitante a créditos considerados de cobrança duvidosa, evidenciados como tal na contabilidade mediante pedido de autorização prévia à Autoridade Tributária e Aduaneira.
Nos termos do n.º 5 do artigo 78.º-B, após a apresentação do pedido de autorização prévia, a AT notifica, por via eletrónica, o adquirente, para que este efetue a correspondente retificação, a favor do Estado, da dedução inicialmente efetuada.
O procedimento de retificação do imposto por parte do devedor está previsto no artigo 78.º-C do CIVA, havendo lugar à retificação da dedução pelo adquirente esta deve ser efetuada na declaração periódica relativa ao período de imposto em que ocorreu a respetiva notificação, identificando, em anexo, as correspondentes faturas, incluindo a identificação do emitente/fornecedor, o valor da fatura e o imposto nela liquidado.
Não havendo lugar à retificação referida anteriormente, nem tendo o devedor feito prova de que as faturas já se encontram pagas ou não se encontrem em mora, a AT emitirá liquidação adicional correspondente ao imposto não retificado pelo devedor nos termos do artigo 87.º do CIVA.
Caso as faturas já se encontrem pagas ou não se encontrem em mora, o adquirente deve identificá-las, por via eletrónica, no Portal das Finanças, até ao final do prazo para a entrega da declaração periódica juntando prova documental dos factos que alega, conforme disposto no número 6 do artigo 78.º-B do CIVA.
Face ao exposto, e no caso em concreto, entendemos que a entidade adquirente, tendo sido notificada pela AT para a regularização do IVA a favor do Estado, relativamente a dívidas de cobrança duvidosa perante os seus fornecedores, deverá considerar os montantes do IVA anteriormente deduzido no campo 41 da declaração periódica relativa ao período de imposto em que ocorreu a respetiva notificação.
Assim, em termos contabilísticos, o IVA a regularizar, inicialmente deduzido em períodos anteriores, que agora terá de ser regularizado a favor do Estado, assumindo que não poderá ser considerado como custo dos bens adquiridos, deverá ser reconhecido como gasto do período (conta 6812 – Impostos indiretos).
No tratamento do valor do IVA a regularizar haverá que ter em conta o valor a considerar para apuramento do imposto do período, a inscrever na declaração periódica (regularizações a favor do Estado), pelo que entendemos que este deverá ficar refletido também numa conta 24 – Estado e outros entes públicos:
- Débito da conta 6812: Impostos indiretos;
Por contrapartida a:
- Crédito da conta 2434x: IVA – regularizações – a favor do Estado.
Relativamente à divida ao fornecedor, somos do entendimento de que o facto de o fornecedor ter regularizado o IVA junto da AT não altera o valor da dívida comercial. Pelo que, caso venha a ser paga, o pagamento deverá ser efetuado pelo valor total da fatura, a não ser que haja um acordo com o fornecedor.
No contexto da regularização do IVA em sede de pagamento de dívidas anteriormente declaradas ao abrigo do regime previsto no artigo 78.º-C do Código do IVA (CIVA), importa clarificar os procedimentos legalmente estabelecidos para a eventual recuperação total ou parcial dos créditos pelo sujeito passivo adquirente que, após ter regularizado o imposto a favor do Estado, venha a efetuar o pagamento da dívida ao fornecedor.
A situação apresentada corresponde a um cenário em que o adquirente, tendo inicialmente utilizado o quadro 1-E do anexo «Regularizações do campo 41» para proceder à regularização do imposto nos termos do n.º 1 do artigo 78.º-C do CIVA — ou seja, efetuando a regularização do IVA inicialmente deduzido, em virtude de fatura não paga no prazo legal — posteriormente vem a saldar a dívida junto do fornecedor.
Perante este pagamento, surge a possibilidade de o adquirente reaver, parcial ou totalmente, o imposto anteriormente regularizado, com fundamento no disposto no n.º 3 do artigo 78.º-C do CIVA, cujo regime é objeto de desenvolvimento no ofício-circulado n.º 030 161, emitido pela Autoridade Tributária (AT). Nos termos da secção F deste ofício, sob a epígrafe «Recuperação total ou parcial dos créditos – artigo 78.º-C, n.º 3», estabelece-se que:
«Nos casos em que o adquirente/devedor tenha regularizado a favor do Estado a dedução inicialmente efetuada e, venha a solver, total ou parcialmente, o crédito, pode (é uma opção) regularizar a seu favor o imposto correspondente, mediante a apresentação de pedido de autorização prévia, aplicando-se, com as necessárias adaptações, o disposto no artigo 78.º-B.»
Ora, isto implica que a recuperação do IVA não ocorre de forma automática, dependendo da iniciativa do sujeito passivo, mediante apresentação de pedido de autorização prévia junto da AT, seguindo os moldes procedimentais previstos para as regularizações do artigo 78.º-B do CIVA — regime aplicável em casos de incobrabilidade do crédito por parte do fornecedor.
Os trâmites aplicáveis a este pedido encontram-se regulamentados na Portaria n.º 303/2020, concretamente no artigo 9.º. De acordo com esta norma, o pedido deve ser submetido eletronicamente, através do Portal das Finanças, no prazo de seis meses a contar da data do pagamento da dívida (total ou parcial), e deve conter os seguintes elementos obrigatórios:
Número de identificação fiscal (NIF) do fornecedor;
Número do pedido de autorização prévia originalmente apresentado pelo fornecedor (caso aplicável);
Número e data da fatura;
Período de imposto da declaração periódica onde foi incluído o valor do imposto inicialmente regularizado;
Montante da base tributável e do imposto liquidado;
Valor do imposto a regularizar a favor do adquirente;
Data efetiva do pagamento.
O processamento e decisão do pedido são regulados pelos artigos 10.º e 11.º da Portaria n.º 303/2020, que preveem uma fase de validação central por parte da AT, sendo a aceitação inicialmente considerada provisória. Em seguida, o fornecedor é notificado para se pronunciar, podendo validar ou não as informações apresentadas pelo adquirente, devendo, em qualquer dos casos, apresentar prova documental suficiente que comprove os factos alegados.
Uma vez deferido o pedido, a regularização do IVA a favor do adquirente é efetuada na declaração periódica relativa ao período em que tenha sido concedida a autorização, através do subquadro 1-F do anexo «Regularizações do campo 41», conforme previsto na Portaria n.º 221/2017, com as alterações introduzidas pela Portaria n.º 158/2021.
Adicionalmente, cumpre notar que tais regularizações estão sujeitas a certificação por revisor oficial de contas (ROC) ou contabilista certificado independente, conforme determina o n.º 3 do artigo 78.º-D do CIVA, sendo esta exigência expressamente reiterada nas instruções de preenchimento da Portaria n.º 221/2017.
Em conclusão, nos termos legais e administrativos aplicáveis, quando o sujeito passivo adquirente, após ter procedido à regularização do IVA a favor do Estado por ausência de pagamento de uma fatura, venha a efetuar o pagamento da dívida ao fornecedor, pode solicitar a recuperação do imposto correspondente, mediante apresentação de pedido de autorização prévia à Autoridade Tributária, nos termos do artigo 78.º-C, n.º 3 do CIVA, com aplicação supletiva das disposições do artigo 78.º-B. O pedido deve ser submetido no prazo legal de seis meses a contar do pagamento e, uma vez deferido, a regularização é refletida na declaração periódica de IVA através do subquadro 1-F, com a necessária certificação por ROC ou contabilista certificado independente.