IRC – Mais-valias
Setembro de 2025

Solicita-se esclarecimentos relativamente ao tratamento fiscal da seguinte situação: trata-se de um ativo registado como «ginásio» (um conjunto de máquinas de ginásio), adquirido em 2012 pelo valor de 40 mil euros, ao qual foi atribuída uma vida útil estimada de oito anos.
Em 2012 foi registada a primeira amortização, mas, nos anos seguintes, não foram registadas quaisquer amortizações. Em 2024, já ultrapassado o período de vida útil estimada, a empresa procedeu ao registo da amortização do valor em falta (35 mil euros). Esta amortização foi acrescida no quadro 07 da declaração modelo 22, considerando tratar-se de amortizações fiscalmente não aceites («quotas perdidas»).
Posteriormente, em 2025, o ativo foi vendido para sucata pelo valor de 300 euros.
Qual a forma correta de calcular a mais-valia fiscal nesta situação, considerando que parte do valor já foi acrescido em termos fiscais (quotas perdidas)?

Parecer técnico

A questão colocada refere-se com o tratamento contabilístico e fiscal relativo à venda de equipamentos que apenas foram depreciados no seu primeiro ano de utilização.
A norma contabilística e relato financeiro (NCRF) n.º 7 - Ativos fixos tangíveis, prevê o tratamento contabilístico dos itens de ativo com substância física que permanecem mais de um período, que se destinem a ser utilizados na atividade operacional da entidade, e cujo objetivo não seja a venda ou consumo.
De acordo com o parágrafo 66 da NCRF n.º 7, os ativos fixos tangíveis deverão ser desreconhecidos, ou seja, retirados do balanço, sempre que os mesmos já não desempenhem qualquer função para a empresa ou não sejam suscetíveis de proporcionar benefícios futuros, independentemente de estarem ou não totalmente depreciados, ou então, sejam alienados.
Os itens do ativo fixo tangível deverão ser desreconhecidos pela respetiva quantia escriturada, conforme refere o mesmo parágrafo 66. Efetivamente, de acordo com a NCRF n.º 1 - Estrutura e conteúdo das demonstrações financeiras, o balanço no âmbito do SNC deverá ser preparado e apresentado com base nas quantias recuperáveis ou liquidáveis dos vários itens ativos ou passivos.
Por definição, a quantia escriturada de um ativo deverá ser a sua quantia recuperável no final do período, ou seja, será o respetivo custo líquido de quaisquer depreciações e/ou perdas por imparidade já reconhecidas nesse período.
Como exemplo de retiradas de ativos fixos tangíveis do balanço, existirão as alienações, abates por obsolescência ou sinistros.
A venda de um ativo fixo tangível deverá originar um cálculo extra contabilístico para apuramento da mais-valia ou menos-valia, sendo este cálculo resultado da diferença entre o valor de venda do ativo e o valor líquido contabilístico (quantia escriturada) do mesmo bem, conforme disposto no parágrafo 70 da NCRF n.º 7.
Por sua vez, o valor líquido contabilístico (quantia escriturada) resulta da diferença entre o custo de aquisição do bem e o valor das respetivas depreciações e perdas por imparidade acumuladas, conforme definição prevista no parágrafo 6 da NCRF n.º 7.
Assim, antes de efetuar a contabilização da alienação do ativo fixo tangível, deverá ser efetuado um cálculo extra contabilístico para determinar a existência de uma mais ou menos-valia. A fórmula de apurar essa mais-valia/menos-valia contabilística será:
MVc / mvc = VR - (Vaq.(ou Vreav) - DAc/PIac)
Em que:
MVc / mvc - Mais-valia contabilística/menos-valia contabilística
VR - Valor de realização
Vaq - Valor de aquisição
Vreav - Valor de reavaliação
DAc - Depreciações acumuladas contabilizadas
PIac - Perdas por imparidade acumuladas contabilizadas
Em termos de registos contabilísticos, deverá efetuar:
Pela anulação das depreciações acumuladas e determinação da quantia escriturada:
Débito da conta 438 - Ativos fixos tangíveis - Depreciações acumuladas e/ou débito da conta 439 - Ativos fixos tangíveis - Perdas por imparidade acumuladas;
Por contrapartida a:
Crédito da conta 43x - Ativos fixos tangíveis, pelo montante das depreciações e/ou perdas por imparidade acumuladas
Seguido do registo:
Pelo desreconhecimento do ativo fixo tangível, devido a alienação:
Débito da conta de meios financeiros líquidos (Conta 12) ou contas a receber (conta 278), pelo valor recebido ou a receber;
Por contrapartida a:
Crédito da conta 43x - Ativos fixos tangíveis, pela quantia escriturada (valor líquido contabilístico);
Ou, crédito da conta 7871 - Rendimentos e ganhos em investimentos não financeiros - Alienações, pela diferença positiva (ganho) entre o valor de realização e a quantia escriturada [no caso de apurar uma menos-valia - débito da conta 6871 - Gastos e perdas em investimentos não financeiros - Alienações, pela diferença negativa (menos-valia)].
No âmbito do Sistema de Normalização Contabilística, apenas deverá efetuar depreciações ao ativo fixo tangível até ao período imediatamente anterior ao da venda ou abate (ano anterior ou mês anterior, se estiver a utilizar o regime dos duodécimos das depreciações).
No caso dos itens do ativo fixo tangível já se encontrarem totalmente depreciados, sem qualquer quantia escriturada, no momento do respetivo abate, deverão ser desreconhecidos do ativo da entidade, bastando efetuar um registo contabilístico de anulação da conta do ativo por contrapartida da anulação do montante das depreciações e/ou perdas por imparidade acumuladas.
Em termos fiscais, na alienação da viatura, classificada como ativo fixo tangível, deverá ser determinada a mais-valia ou menos-valia nos termos do artigo 46.º e seguintes do Código do IRC. Admitindo a existência de uma mais-valia, esta configura um rendimento tributável nos termos do disposto na alínea h) do n.º 1 do artigo 20.º do Código do IRC.
Nos termos previstos no n.º 1 do artigo 46.º do Código do IRC, consideram-se mais-valias ou menos-valias realizadas os ganhos obtidos ou as perdas sofridas, decorrentes da alienação onerosa de bens do ativo fixo tangível.
A mais-valia ou menos-valia resulta da diferença entre o valor de realização (valor da respetiva contraprestação recebida) e o valor de aquisição deduzido das perdas por imparidade e outras correções de valor previstas no artigo 31.º-B, bem como das depreciações ou amortizações aceites fiscalmente.
No n.º 2 do artigo 46.º do Código do IRC consta que «(...) as mais-valias e as menos-valias são dadas pela diferença entre o valor de realização, líquido dos encargos que lhe sejam inerentes e o valor de aquisição, deduzido das depreciações e amortizações aceites fiscalmente, das perdas por imparidade e outras correções de valor previstas nos artigos 28.º-A, 31.º-B e ainda dos valores reconhecidos como gasto fiscal nos termos do artigo 45.º-A, sem prejuízo do disposto na parte final do n.º 3 do artigo 31.º-A (...).»
Pelo n.º 2 do artigo 46.º e artigo 47.º, ambos do Código do IRC a fórmula de cálculo das mais-valias ou menos-valias fiscais é a seguinte:
Mvf ou mvf = VR líquido - (Vaq - Pim - Daf - Vgf) x Coef
Sendo:
Mvf - Mais-valia fiscal
mvf - Menos-valia fiscal
VR líquido - Valor de realização, líquido dos encargos que lhe sejam inerentes
Vaq - Valor de aquisição
Pim - Perdas de imparidade (aceites fiscalmente)
Daf - Depreciações ou amortizações (acumuladas) aceites fiscalmente
Vgf - Valores reconhecidos como gasto fiscal nos termos do artigo 45.º-A do Código do IRC
Coef - Coeficiente de desvalorização da moeda (Portaria do Ministro das Finanças)
A componente deste cálculo designada de Vgf - Valores reconhecidos como gasto fiscal nos termos do artigo 45.º-A do Código do IRC, só tem relevância no cálculo da mais-valia ou menos valia, relativamente às operações sobre ativos intangíveis, propriedades de investimento e ativos biológicos de produção (nas condições referidas neste preceito) adquiridos em períodos de tributação que se iniciem em, ou após, 1 de janeiro de 2014.
Face ao exposto, no caso em concreto as depreciações não foram contabilizadas nos correspondes exercícios a diziam respeito por erro.
As depreciações apenas podem ser consideradas como gastos fiscais, quando forem contabilizadas como tal no período a que digam respeito, de acordo com o regime da periodização económica previsto no artigo 18.º do CIRC. No caso de não se terem contabilizado as depreciações em determinado período, não se pode considerar esse gasto em períodos futuros, dando-se como quotas perdidas tais montantes de depreciação não contabilizados.
Efetivamente, as quotas perdidas são os montantes de quotas de depreciação ou amortização não contabilizados como gastos do período a que respeitam, ou contabilizadas por uma quota inferior à mínima, ou seja, com uma depreciação para além do período máximo de vida útil.
Tais situações designam-se como quotas perdidas uma vez que, em ambas as situações já não podem ser consideradas tais depreciações ou amortizações como gastos fiscais em períodos futuros, conforme disposição do n.º 1 do artigo 18.º do Decreto Regulamentar n.º 25/2009.
Quanto à questão contabilística das «quotas perdidas», não se tendo contabilizado depreciações/amortizações (de períodos anteriores) de acordo com a vida útil estimada, ainda que fossem quotas mínimas, tal situação é considerada como um erro contabilístico.
E, sempre que estejam envolvidas correções de períodos anteriores, temos a seguinte dualidade:
Correções «imateriais e pouco relevantes» a gastos de exercícios anteriores serão efetuadas por utilização da conta 6881 - Correções relativas a exercícios anteriores (tendo como contrapartida o registo na respetiva conta da depreciação, 438x). Neste caso e atendendo a que se trata de um gasto de um período anterior, e em conformidade com o disposto no artigo 18.º do CIRC, o valor aqui registado, que está a influenciar o resultado líquido da empresa, deve ser acrescido no quadro 7 da modelo 22).
Se os valores em causa são materialmente relevantes e afetarem resultados de períodos anteriores, tais correções devem ser relevadas diretamente na conta 56 - Resultados transitados, em conformidade com a NCRF-4 (não há correção na modelo 22 neste caso, dado que a movimentação direta na conta 56 o expurga do resultado líquido do período).
Em termos fiscais, na alienação da viatura ligeira de passageiros, classificada como ativo fixo tangível, deve ser determinada a mais ou menos valia nos termos do artigo 46.º e seguintes do Código do IRC (CIRC).
Conforme anteriormente explanado, existirão quotas perdidas quando sejam efetuadas depreciações ou amortizações contabilizadas abaixo das quotas mínimas. A quota perdida será, então, a diferença negativa entre a quota mínima e a depreciação contabilizada. No caso de não serem contabilizadas depreciações (depreciações contabilizadas iguais a zero), então a quota perdida será igual à quota mínima.
Ou seja, ainda que não tenham sido registadas as depreciações em termos contabilísticos, as quotas perdidas devem ser consideradas no apuramento da mais-valia fiscal.