Segundo se refere:

•         A empresa "A”, situada em território nacional, pretende vender vinho a uma empresa portuguesa (trading), com NIF português;

•         O vinho tem como destino um entreposto fiscal situado na Lituânia, a partir do qual vai ser reexportado pelo cliente da empresa "A” para a Rússia;

•         A mercadoria será transportada por um transportador da Lituânia;

•         O vinho será faturado pela empresa "A”, à trading portuguesa, com isenção do IVA ao abrigo do artigo 15.º do CIVA;

•         Como se trata de vinho (bebida alcoólica), a mercadoria será acompanhada por um e-DA (documento de acompanhamento eletrónico).

Perante estes dados, questiona-se se, efetivamente, a empresa "A” pode emitir a fatura à trading portuguesa com isenção do IVA, ao abrigo do artigo 15.º do CIVA e que documentos de prova deverá a empresa "A” ter na sua posse para uma eventual futura inspeção da Autoridade Tributária e Aduaneira (AT).

A AT já se pronunciou sobre um caso semelhante ao aqui colocado, na informação vinculativa n.º 3 907, apenas com a diferença de que, no caso colocado na informação vinculativa os bens tiveram como destino um país terceiro, logo uma exportação, e no caso agora colocado os bens têm como destino a Lituânia, logo uma transmissão intracomunitária.

No caso analisado na referida informação vinculativa, a requerente refere que vende mercadoria a um cliente, que por sua vez a vende a outro terceiro, que a exporta. A requerente emite o EDA [documento administrativo eletrónico que serve de base para os movimentos de produtos sujeitos a impostos especiais de consumo (IEC) em regime de suspensão de imposto] em nome do consumidor final (o destinatário final…).

Perante esse caso, pergunta a requerente se a fatura por ela emitida é isenta de IVA, e se a isenção aplicável é o artigo 15.º do CIVA ou o Decreto-Lei n.º 198/90?

Segundo a AT, a situação reportada resume-se, grosso modo, a três operações de comercialização de vinhos, a saber: duas transmissões de bens enquanto os mesmos se encontram num entreposto fiscal, seguidas de uma outra para um país terceiro (exportação) à saída do mencionado entreposto.

O caso agora colocado resume-se  a duas operações de comercialização de vinhos, a saber: uma transmissão de bens enquanto os mesmos se encontram num entreposto fiscal, seguida de uma outra para a Lituânia (transmissão intracomunitária de bens) à saída do mencionado entreposto.

Ainda segundo a informação vinculativa, o vinho, a mercadoria a transmitir nas operações elencadas, está sujeito a um imposto especial de consumo (IEC), concretamente o imposto sobre o álcool e as bebidas alcoólicas (IABA), como determina o artigo 1.º do Código dos Impostos Especiais de Consumo (CIEC).

No caso analisado na informação vinculativa, pode concluir-se que o vinho colocado pela requerente (depositário autorizado) em entreposto fiscal se encontra em regime não aduaneiro de suspensão do IABA, facto que é determinante para o seu enquadramento em IVA.

Efetivamente, o n.º 1 do artigo 15.º do CIVA, que se ocupa das isenções nas operações relacionadas com regimes suspensivos, esclarece que:

«Estão isentas do imposto as operações a seguir indicadas, desde que os bens a que se referem não se destinem a utilização definitiva ou consumo final e enquanto estes se mantiverem nas respetivas situações:

b) As transmissões de bens que se destinem a ser:

v) Colocados em regime de entreposto não aduaneiro;

d) As transmissões de bens e as prestações de serviços a eles diretamente ligadas, efetuadas nos locais ou sob os regimes referidos na alínea b), enquanto se mantiverem numa das situações ali mencionadas;»

O n.º 3 deste artigo adita: «Para efeitos do disposto no n.º v) da alínea b) do n.º 1, consideram-se entrepostos não aduaneiros: a) Os locais autorizados nos termos do art.º 21.º do Código dos Impostos Especiais sobre o Consumo, relativamente aos bens sujeitos a impostos especiais de consumo.»

De referir ainda que, nos termos do n.º 6 do artigo 15.º do CIVA «o imposto é devido e exigível à saída dos bens do regime de entreposto não aduaneiro a quem os faça sair, devendo o valor tributável incluir o valor das operações isentas, eventualmente realizadas enquanto os bens se mantiverem naquele regime.»

Aqui deve ter-se em conta a possibilidade de uma isenção que opere no momento da saída destes bens do regime suspensivo assinalado, como ocorre com aquela de que beneficiam as exportações e as transmissões intracomunitárias de bens.

Na informação vinculativa referida, a requerente questiona também sobre os contornos da eventual aplicabilidade do artigo 6.º do Decreto-Lei n.º 198/90, de 19 de junho, às operações enumeradas.

O artigo 6.º do Decreto-Lei n.º 198/90 consubstancia o regime especial de isenção nas vendas efetuadas por fornecedores de exportadores nacionais, o qual prevê, desde que verificados alguns pressupostos, a isenção de IVA na venda imediatamente anterior à exportação.

Não obstante, no que concerne ao caso analisado na informação vinculativa, a AT conclui que, uma vez que as operações que antecedem a exportação estão isentas de imposto pelo facto das mercadorias objeto de transmissão se encontrarem em entreposto fiscal, o decreto-lei sob análise não é aplicável. A sua eventual aplicação equivaleria à sobreposição de dois regimes distintos com o mesmo objetivo, ou, por outras palavras, a isentar, por via de legislação complementar o que já está isento por via da disciplina do imposto plasmada no competente Código.

No caso agora colocado à OCC, o artigo 6.º do Decreto-Lei n.º 198/90 nunca seria aplicável, uma vez que as mercadorias (o vinho) não têm como destino um país terceiro, mas um Estado-membro da União Europeia.

Em síntese, e como conclusão final relativa ao esclarecimento das questões formuladas no pedido de informação vinculativa, interessa reter, antes de mais, que:

•         As duas primeiras transmissões do vinho, enquanto o mesmo se encontra no entreposto fiscal, são isentas de IVA ao abrigo da alínea d) do n.º 1 do artigo 15.º do CIVA.

•         A terceira e última transmissão, sob a forma de exportação, beneficia da isenção do imposto prevista na alínea a) do n.º 1 do artigo 14.º daquele Código.

No caso agora colocado, podemos, de modo semelhante, concluir que a venda de vinho pela empresa "A” a uma empresa portuguesa (trading), com um NIF português, enquanto o mesmo se encontra no entreposto fiscal, está isenta de IVA ao abrigo da alínea d) do n.º 1 do artigo 15.º do CIVA.

De sublinhar que, nos termos do n.º 8 do artigo 29.º do CIVA, as transmissões de bens e as prestações de serviços isentas ao abrigo das alíneas a) a j), p) e q) do n.º 1 do artigo 14.º e das alíneas b), c), d) e e) do n.º 1 do artigo 15.º devem ser comprovadas através dos documentos alfandegários apropriados ou, não havendo obrigação legal de intervenção dos serviços aduaneiros, de declarações emitidas pelo adquirente dos bens ou utilizador dos serviços, indicando o destino que lhes irá ser dado.

No caso agora colocado, ou seja, na venda efetuada pela empresa "A” à empresa trading portuguesa, esta deve emitir à empresa "A” uma declaração de responsabilidade, assumindo que o vinho tem como destino um entreposto fiscal situado na Lituânia, e que será acompanhado até esse destino por um e-DA (documento de acompanhamento eletrónico).

Essa declaração emitida pela empresa trading, juntamente com um exemplar do e-DA que vai acompanhar o vinho até ao entreposto na Lituânia, constituem documentos suficientes para comprovar a isenção de que beneficia a empresa "A”, para os fins previstos no n.º 8 do artigo 29.º do CIVA.

Para sua maior segurança, a empresa "A” deve solicitar à trading que lhe faculte documentos comprovativos do transporte e da receção do vinho pelo entreposto na Lituânia. 

Quanto à venda efetuada pela empresa trading ao seu cliente na Lituânia, ela poderá aproveitar da isenção da alínea d) do artigo 14.º do RITI, que considera isentas de IVA «as transmissões de bens sujeitos a impostos especiais de consumo, efetuadas por um sujeito passivo dos referidos na alínea a) do n.º 1 do artigo 2.º, expedidos ou transportados pelo vendedor, pelo adquirente ou por conta destes a partir do território nacional para outro Estado membro, com destino ao adquirente, quando este seja um sujeito passivo isento ou uma pessoa coletiva estabelecida ou domiciliada em outro Estado membro que não se encontre registada para efeitos do IVA, quando a expedição ou transporte dos bens seja efetuado em conformidade com o disposto no Código dos Impostos Especiais sobre o Consumo.»

Ter em atenção que, de harmonia com o n.º 2 do artigo 3.º do CIEC, «com exceção das bebidas não alcoólicas, as disposições relativas à circulação e ao controlo dos produtos sujeitos a impostos especiais de consumo, previstas no presente Código, são igualmente aplicáveis aos movimentos que se iniciam em território nacional com destino a um outro Estado-membro, e vice-versa.»

No caso submetido à apreciação, verifica-se que a venda de vinho efetuada pela empresa "A” à empresa portuguesa (trading), com um NIF português, enquanto o mesmo se encontra no entreposto fiscal, está isenta de IVA ao abrigo da alínea d) do n.º 1 do artigo 15.º do CIVA.

O e-DA que vai ser emitido para efeitos de acompanhamento do vinho até ao entreposto localizado na Lituânia, juntamente com uma declaração emitida pela empresa trading portuguesa a assumir que os bens por ela adquiridos à empresa "A” têm como destino um entreposto localizado na Lituânia, pertencente ao cliente a quem o vinho vai ser por ela faturado, constituem documentos suficientes para comprovar a isenção de que beneficia a empresa "A”, para os fins previstos no n.º 8 do artigo 29.º do CIVA.

Para sua maior segurança, a empresa "A” deve solicitar à trading que lhe faculte documentos comprovativos do transporte e da receção do vinho pelo entreposto na Lituânia.