IRS - benefícios fiscais

Solicita-se esclarecimento sobre o enquadramento em IRS das rendas de um imóvel situado em Portugal, pertencente a uma pessoa singular não residente, residente fiscal no Canadá, arrendado a uma empresa para habitação dos seus colaboradores, quando estão deslocadas naquela zona. A ocupação é feita por várias pessoas individualmente, trabalhadores dependentes da entidade e/ou prestadores de serviços e em períodos curtos e distintos (exemplo: cada pessoa ocupa a casa por um período de uma semana em cada mês, rotativo, aquando da sua deslocação). 
A identificação, no contrato, do colaborador que irá ocupar o imóvel é necessária para o qualificar como arrendamento habitacional?
Estando verificados os restantes requisitos do artigo 45.º-C do Estatuto dos Benefícios Fiscais, a taxa de 10 por cento pode ser aplicada ao senhorio não residente?
Qual a taxa de tributação e a taxa de retenção na fonte caso o contrato preveja apenas a utilização por colaboradores da empresa, sem identificar um ocupante específico?

Parecer técnico

É colocada questão sobre a possibilidade de um contribuinte não residente que aufere rendimentos da categoria F (rendimentos prediais), poder beneficiar da taxa de tributação de 10 por cento, introduzida pelo Decreto-Lei n.º 97/2026, de 20 de maio, caso estabeleça um contrato de arrendamento com uma empresa que utilizará o imóvel para habitação dos seus funcionários e de prestadores de serviços, de forma rotativa, conforme as necessidades da empresa.
O Decreto-Lei n.º 97/2026, de 20 de maio, que introduziu várias medidas de desagravamento fiscal para fomentar a oferta de habitação em Portugal e que ficou conhecido como “Pacote Habitação”, veio aditar a alínea f) ao n.º 1 do artigo 101.º do Código do IRS (CIRS): 
«Artigo 101.º - Retenção sobre rendimentos de outras categorias
1 - As entidades que disponham ou devam dispor de contabilidade organizada são obrigadas a reter o imposto, mediante a aplicação, aos rendimentos ilíquidos de que sejam devedoras e sem prejuízo do disposto nos números seguintes, das seguintes taxas: [Redação dada pela Lei n.º 109-B/2001, de 27 de dezembro]
(…)
f) 10%, tratando-se de rendimentos da categoria F abrangidos pelo n.º 1 do artigo 45.º-C do Estatuto dos Benefícios Fiscais. [Redação aditada pelo Decreto-Lei n.º 97/2026, de 20 de maio]
(…).»
E introduziu o artigo 45.º-C ao Estatuto dos Benefícios Fiscais (EBF):
«Artigo 45.º-C - Rendimentos prediais no âmbito do arrendamento para habitação
1 - A taxa de tributação autónoma aplicável aos rendimentos prediais decorrentes de contratos de arrendamento destinados exclusivamente ao arrendamento para habitação cujo valor de renda mensal não exceda os limites a que se referem os n.ºs 2 e 3 do artigo 2.º do Decreto-Lei n.º 97/2026, de 20 de maio, auferidos até 31 de dezembro de 2029, é de 10 por cento, salvo quando seja aplicável uma taxa mais favorável.
2 - Os rendimentos prediais decorrentes de contratos de arrendamento destinados exclusivamente ao arrendamento para habitação com renda mensal que não exceda os limites a que se referem os n.ºs 2 e 3 do artigo 2.º do Decreto-Lei n.º 97/2026, de 20 de maio, auferidos até 31 de dezembro de 2029, são considerados apenas em 50 por cento, quando obtidos por sujeitos passivos de IRC, ou por sujeitos passivos de IRS, com contabilidade organizada, no âmbito da categoria B.»
De salientar que a taxa de 10 por cento só é aplicável em situações de arrendamento destinado exclusivamente para habitação, e em que o valor da renda não exceda os limites a que se referem os números 2 e 3 do artigo 2.º do Decreto-Lei n.º 97/2026, de 20 de maio (para o ano de 2026, os 2 300 euros/mês).
Assim, a taxa de 10 por cento aplicável aos rendimentos prediais, que sejam abrangidos pela totalidade das condições atrás expostas, encontra-se em vigor, e de acordo com o n.º 2 do artigo 18.º do Decreto-Lei 97/2026, de 20 de maio, produz efeitos a partir de 1 de janeiro de 2026.
Sobre os elementos que se deverão encontrar reunidos para servir de meio de prova de que efetivamente o imóvel se destina à habitação, passará, desde logo, pela concretização da real atribuição do imóvel para habitação de pessoa perfeitamente determinada que, preferencialmente, na nossa opinião, deverá ter a sua residência e domicílio fiscal no imóvel arrendado, não sendo o mesmo paralelamente usado para outro fim, como morada fiscal da empresa, por exemplo.
Com interesse para a matéria em análise, podemos referir a informação vinculativa ao processo n.º 30 248, com despacho de 15 de junho de 2026, do chefe de divisão da DSIRS, por subdelegação, subordinada ao assunto: «Taxa de IRS aplicável a rendimentos prediais decorrentes de contrato de arrendamento celebrado com uma pessoa coletiva quando não é identificada a pessoa singular que ocupa o locado», da qual destacamos os seus parágrafos 6 a 9, sendo que dos mesmos podemos retirar o que a AT considera como relevante para que seja possível confirmar a afetação do imóvel à habitação, quando o inquilino é uma pessoa coletiva:
«(…)
6 - A habitação é um uso das pessoas singulares pois uma pessoa coletiva não habita onde quer que seja. Sendo a habitação inseparável da pessoa singular, em princípio, faltará à pessoa coletiva, naturalmente, capacidade para nele intervir como arrendatária.
7 - Contudo, a doutrina civilística reconhece que não deverá negar-se à pessoa coletiva legitimidade negocial para realizar um arrendamento a favor de terceiro, não afetando tal incapacidade a suscetibilidade de uma pessoa coletiva adquirir de arrendamento, para habitação, um prédio ou parte de prédio destinado a ser ocupado por uma pessoa física com ela relacionada e por determinação sua e conhecida no momento da celebração do contrato.
8 - Uma vez que o contrato de arrendamento celebrado entre a requerente e a pessoa coletiva "XXX, S.A." não evidencia que o arrendamento se destina à habitação de uma pessoa (singular) determinada, antes referindo, em termos genéricos, que se destina "unicamente a fins habitacionais dos seus colaboradores, que nunca poderão exceder o número de 3", não podemos considerar que se trata de um contrato de arrendamento habitacional e, como tal, beneficiar da tributação à taxa autónoma de 25 por cento, prevista no n.º 2 e, muito menos, das reduções de taxa, previstas nos números 3, 4 e 5, todos do artigo 72.º do Código do IRS, aplicáveis aos contratos de arrendamentos para habitação permanente.
9 - Assim se conclui que os rendimentos prediais decorrentes do contrato de arrendamento em análise serão tributados à taxa autónoma de 28  por cento, de acordo com o disposto na alínea e) do n.º 1 do artigo 72.º do Código do IRS, podendo, por opção do titular, ser englobados nos termos do n.º 13 do mesmo artigo.
(…).»
Ainda a propósito da aplicação do n.º 1 do artigo 45.º-C do EBF, podemos também apresentar a informação vinculativa ao processo n.º 30 751, com despacho de 15 de setembro de 2026, do subdiretor-geral da Área Gestão Tributária IR, por delegação, subordinada ao assunto: «Categoria F - Contrato de arrendamento com fins habitacionais celebrado com empresa (locatário) - taxa de tributação», a qual determina que para que se possa usufruir do benefício «revela-se imperativo que o contrato de arrendamento evidencie formalmente que o imóvel se destina estritamente à habitação de uma pessoa singular predeterminada», sendo ainda referido que terá de se salvaguardar «a proibição expressa de sublocação, de cedência de posição contratual ou de qualquer afetação do imóvel a fins comerciais, industriais ou de serviços.» Ora, na situação em análise, certamente que o contrato a celebrar com a pessoa coletiva não vai identificar uma pessoa singular predeterminada que irá ocupar o imóvel, não podendo assim beneficiar do previsto no n.º 1 do artigo 45.º-C do EBF.
Desta forma, será aplicável a taxa de retenção na fonte prevista na alínea e) do n.º 1 do artigo 101.º do CIRS:
«Artigo 101.º - Retenção sobre rendimentos de outras categorias
1 - As entidades que disponham ou devam dispor de contabilidade organizada são obrigadas a reter o imposto, mediante a aplicação, aos rendimentos ilíquidos de que sejam devedoras e sem prejuízo do disposto nos números seguintes, das seguintes taxas:
(…)
e) 25%, tratando-se de rendimentos da categoria F.
(…).»
A entidade que procederá às retenções na fonte deverá realizar a devida entrega das mesmas em guia autónoma de entrega das retenções na fonte, assinalando a quadrícula relativa a «Retenções a Não Residentes», devendo também proceder à entrega da declaração modelo 30, de acordo com o n.º 7 do artigo 119.º do CIRS.
Aquando da entrega da declaração de rendimentos modelo 3, a tributação realizar-se-á de acordo com o que se encontra descrito no parágrafo 9 da informação vinculativa ao processo n.º 30 248, já atrás mencionado, com a nuance que se tratando de sujeito passivo não residente não poderá optar pelo englobamento dos rendimentos.