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IVA - Dedução



PT24562 – IVA - Dedução
18-03-2020

No âmbito do processo de circularização de terceiros muitas das vezes constata-se a ausência de registo de uma ou outra fatura, ou nota de crédito, na contabilidade. Atendendo à data de emissão do respetivo documento, qual o prazo para a dedução do IVA de uma fatura e qual o prazo para a regularização de uma nota de crédito?

Parecer técnico

Questiona-se relativamente aos prazos para efeitos do exercício do direito à dedução e regularização do IVA suportado.
Nos termos do artigo 20.º do Código do IVA, o exercício do direito à dedução é possível quando o imposto a deduzir tenha incidido sobre bens adquiridos, importados ou utilizados pelo sujeito passivo com vista à realização das operações que conferem o direito à dedução.
As operações que conferem direito à dedução são as seguintes:
- Transmissões de bens e prestações de serviços sujeitas a imposto e dele não isentas;
- Exportações e operações isentas nos termos do artigo 14.º;
- Operações efetuadas no estrangeiro que seriam tributáveis se fossem efetuadas no território nacional;
- Prestações de serviços isentas nos termos da alínea f) do n.º 1 do artigo 13.º, cujo valor esteja incluído na base tributável dos bens importados, nos termos da alínea b) do n.º 2 do artigo 17.º;
- Transmissões de bens e prestações de serviços abrangidas pelas alíneas b), c), d) e e) do n.º 1 e pelos n.ºs 8 e 10 do artigo 15.º;
- Operações isentas nos termos dos n.ºs 27) e 28) do artigo 9.º, quando o destinatário esteja estabelecido ou domiciliado fora da UE, ou que estejam diretamente ligadas a bens que se destinam a ser exportados para países não pertencentes à mesma UE.
É claro que ainda que estejam em causa bens ou serviços necessários ou fundamentais para o exercício da atividade, não é possível a dedução do IVA se os mesmos forem excluídos nos termos do artigo 21.º (exclusões do direito à dedução).
As operações efetuadas no estrangeiro que seriam tributáveis se fossem efetuadas no território nacional são aquelas operações que, de acordo com as regras de localização constantes do artigo 6.º do Código do IVA, não se consideram localizadas no território nacional e que, como tal, não estão sujeitas a IVA em Portugal, facto que não impede o exercício do direito à dedução por parte do operador a atuar nestas circunstâncias. Incluem-se aquisições de bens ou serviços necessários à realização de transmissões de bens efetuadas no estrangeiro, cujo local de início de expedição ou transporte e local de destino não é o território nacional, bem como para a realização de prestações de serviços que não tributadas em Portugal pela aplicação das regras de localização.
O direito à dedução é possível quando os sujeitos passivos realizem determinadas operações que, para este efeito, são assimiladas a operações tributáveis à taxa zero, designadas de isenções completas, nomeadamente para a realização de exportações e operações assimiladas, isentas nos termos do artigo 14.º do Código do IVA, para a realização de transmissões intracomunitárias de bens isentas nos termos do artigo 14.º do RITI, conforme o n.º 2 do artigo 19.º do RITI.
Estas operações devem constar do campo 8 da declaração periódica (exceto as transmissões intracomunitárias de bens e as prestações intracomunitárias de serviços, que devem ser incluídas no campo 7), sendo que o IVA suportado para a realização de operações à taxa zero, sendo dedutível sem restrições especiais, pode gerar, eventualmente, pedidos de reembolso.
Nos termos do n.º 2 do artigo 19.º, para que haja lugar à dedução é necessário que o imposto a deduzir conste de fatura ou recibo do pagamento do IVA que integra as declarações de importação (IL), bem como em documentos emitidos por via eletrónica pela AT, nos quais conste o número e data do movimento de caixa, ou, nos recibos emitidos a sujeitos passivos enquadrados no regime de IVA de caixa, passados na forma legal prevista neste regime.
Relativamente às faturas que permitem o exercício do direito à dedução, apenas são consideradas as que tenham sido emitidas sob forma legal, isto é, aquelas que contenham os elementos mencionados no n.º 5 do artigo 36.º ou no artigo 40.º do Código do IVA, para as faturas simplificadas.
Por outro lado, a dedução do imposto só pode ser efetuada se o sujeito passivo tiver na sua posse os documentos (originais) atrás referidos, nos quais seja designado como destinatário dos bens ou serviços.
O direito à dedução nasce no momento em que o imposto dedutível se torna exigível, tal como é definido nos artigos 7.º e 8.º (1.ª parte do n.º 1 do artigo 22.º), ou seja, regra geral, o imposto é dedutível para o adquirente no momento em que é exigível ao fornecedor.
A dedução do imposto suportado deve ser efetuada na declaração periódica do período ou do período posterior àquele em que se tiver verificado a receção dos documentos por parte do sujeito passivo adquirente (n.º 2 do artigo 22.º).
Porém, se a receção desses documentos tiver lugar em período diferente daquele em que se verificou a sua emissão, poderá esse imposto ser deduzido, se ainda for possível, na declaração periódica do período de imposto em que os mesmos foram emitidos (n.º 3 do artigo 22.º).
Em qualquer caso, porém, o exercício do direito à dedução só pode ser efetuado até ao decurso do prazo a que se refere o n.º 2 do artigo 98.º – prazo geral de 4 anos.
Como se constata, caso o sujeito passivo não tenha recebido a fatura do fornecedor, é possível solicitar uma segunda via da mesma, podendo efetuar a dedução do IVA no período de IVA (mês ou trimestre) da receção da fatura, desde que ainda esteja a decorrer o prazo de quatro anos desde a realização da operação.
Nos termos do n.º 2, 3 e 6 do artigo 78.º do Código do IVA, as regularizações de IVA apenas devem ser efetuadas quando, após o registo das faturas e respetiva inclusão do IVA liquidado em declarações periódicas já submetidas, ocorra uma alteração, redução ou anulação da operação tributável inicial, que determinou a referida liquidação de IVA.
Se existir a anulação ou redução de uma operação tributada em IVA, titulada através da emissão de uma nota de crédito com indicação de imposto, antes de se ter procedido à inclusão do imposto liquidado na declaração periódica e ao envio dessa declaração, o sujeito passivo deve apenas liquidar o IVA pelo valor da operação tributada inicial liquido da operação de anulação ou redução, não efetuando qualquer regularização de IVA.
Da mesma forma, se existir uma alteração do valor tributável ou imposto liquidado, titulada através da emissão de uma nota de débito, que implique uma entrega superior de imposto, antes de se ter procedido à inclusão do imposto liquidado na declaração periódica e envio dessa declaração, o sujeito passivo deve incluir essa alteração do valor tributável e IVA liquidado nos campos de liquidação da declaração periódica (campos 1 a 6 do quadro 06), não efetuando qualquer regularização.
Nestas situações, em termos contabilísticos, o IVA alterado, anulado ou reduzido da operação inicial, titulado através de nota de débito ou nota de crédito pode ser contabilizado diretamente a débito ou crédito da conta 2433, criando-se uma subconta para o efeito, e não na conta 2434.
A conta 2434 apenas deve ser utilizada quando efetivamente se estiver perante uma operação que determinou uma regularização de IVA nos termos do artigo 78.º do Código do IVA (ou artigos 23.º a 26.º do mesmo Código), com inclusão desses montantes nos campos 40 ou 41 do quadro 06 da declaração periódica. Na esfera do adquirente, o procedimento é similar.
De acordo com o n.º 4 do artigo 78.º do Código do IVA, se adquirente do bem do serviço já tiver efetuado o registo da fatura de aquisição, com a inclusão do IVA dedutível em declaração periódica já enviada, em que o seu fornecedor ou prestador de serviço procedeu à anulação, redução do seu valor tributável, este deve corrigir, até ao fim do período de imposto seguinte ao da receção da nota de crédito, a dedução efetuada, ou seja, efetuar uma regularização a favor do Estado.
Todavia, se a nota de crédito emitida pelo fornecedor ou prestador de serviço for rececionada antes da inclusão do IVA dedutível na Declaração Periódica enviada, o sujeito passivo adquirente deve incluir apenas o valor do IVA dedutível líquido do IVA da nota de crédito recebida, não procedendo a qualquer regularização de IVA.
As regularizações previstas no artigo 78.º do Código do IVA destinam-se a corrigir, a favor do sujeito passivo ou a favor do Estado, o imposto já entregue ou já deduzido num determinado período de imposto, por força de diversas circunstâncias ocorridas após o envio da declaração periódica e que não estejam contempladas noutros normativos legais.
Nesse sentido, os mecanismos previstos no artigo 78.º não podem ser utilizados noutras situações, nomeadamente:
- Regularizações anuais do pro-rata definitivo e Regularizações anuais por variação da afetação real (critérios objetivos) – n.º 6 do artigo 23.º;
- Regularizações anuais por variação dos pro-ratas definitivos e Regularizações anuais por variação da afetação real – critérios objetivos definitivos – n.º 1, 2 e 4 do artigo 24.º do Código do IVA;
- Transmissões de bens de investimento durante o período de regularização – n.º 5 do artigo 24.º do Código do IVA;
- Afetação de bens imóveis a setor isento – n.º 6 do artigo 24.º do Código do IVA - Afetação de bens de investimento de um setor isento a um setor tributado – Artigo 25.º do Código do IVA;
- Não utilização de bens imóveis em fins da empresa – Artigo 26.º do Código do IVA;
- Regularizações do artigo 10.º do Regime de renúncia à isenção do IVA de bens imóveis. Estas situações deverão ser regularizadas ao abrigo dos artigos 23.º, 24.º, 25.º e 26.º do Código do IVA e regime de renúncia à isenção nas operações imobiliárias, consoante o caso.
De igual modo, não são aplicáveis os mecanismos previstos no artigo 78.º nos casos do exercício do direito à dedução do imposto mencionado em documentos ainda não registados (rececionados), o qual deve ser efetuado nos termos do artigo 22.º, desde que dentro do prazo de 4 anos desde o início do direito à dedução, previsto no n.º 2 do artigo 98.º, todos do Código do IVA.
No que se refere ao momento das regularizações previstas nos n.ºs 2 a 6 do artigo 78.º do Código do IVA:
- Regularizações previstas nos n.ºs 2 e 4 do art.º 78.º do Código do IVA – Redução ou anulação das operações contratadas ou encomendadas pelo cliente (descontos, devoluções ou abatimentos ou invalidade, resolução, rescisão ou redução do contrato)
Abrange situações em que a redução ou anulação da base tributável origina correções no imposto, cuja regularização não é obrigatória.
Se, porém, o sujeito passivo fornecedor optar pela regularização a seu favor, nos termos do n.º 2, deverá fazê-lo até ao final do período seguinte àquele em que se verificaram as circunstâncias que deram origem à regularização, desde que, conforme exige o n.º 5 do mesmo artigo 78.º do Código do IVA, tenha na sua posse (até essa data) prova de que o adquirente tomou conhecimento dessa retificação ou de que foi reembolsado do imposto.
Na ótica do adquirente, tal como prevê o n.º 4 do mesmo artigo, este deve proceder à regularização desse imposto, a favor do Estado, até ao final do período de imposto seguinte ao da receção do documento retificativo emitido pelo fornecedor.
As regularizações, nestas condições, devem constar nos campos 40 e 41, consoante os casos, da declaração periódica do período de imposto (ou do período seguinte) em que a regularização é efetuada.
Caso não seja efetuada no prazo previsto e nas situações que originam imposto a favor do Estado, a regularização deverá ter lugar em declaração periódica de substituição do período em que, nos termos do n.º 4 do artigo 78.º, deveria ter sido feita.
- Regularizações previstas no n.º 3 do art.º 71.º - Regularizações por faturas inexatas
Abrange situações resultantes da retificação ou substituição de faturas já registadas.
Se da correção a efetuar resultar imposto a favor do sujeito passivo a retificação é facultativa, mas apenas poderá ser efetuada no prazo de dois anos. Esta regularização a favor do sujeito passivo pode ser efetuada numa declaração periódica qualquer no prazo de dois anos, após a retificação da fatura inexata.
Se resultar imposto a favor do Estado, a regularização é obrigatória e deve ser feita, sem qualquer penalidade, até ao final do período de imposto seguinte àquele a que respeita a fatura. Para tal, os valores a regularizar constarão no campo 41 da declaração do período em que a regularização é efetuada (até ao período seguinte da data de emissão da fatura).
Caso não seja efetuado no prazo previsto, a regularização continua a ser obrigatória e deverá ter lugar em declaração periódica de substituição do período em que deveria ter sido efetuada.
- Regularizações previstas no n.º 6 do art.º 78.º do CIVA – Correção de erros na contabilidade ou na Declaração Periódica
Trata-se da correção de erros materiais ou de cálculo efetuados nos registos ou nas declarações periódicas. Consideram-se erros materiais ou de cálculo aqueles que resultam de erros internos da empresa e não têm qualquer interferência na esfera de terceiros. Normalmente consistem em erros na transcrição das faturas para os registos ou dos registos para a declaração periódica.
A regularização deste tipo de erros é facultativa se for a favor do sujeito passivo e só pode ser efetuada no prazo de dois anos. Esta regularização é efetuada na declaração periódica de substituição do período que se pretende corrigir.
Caso se trate da correção de erros relacionados com imposto dedutível (por exemplo, erro na transcrição, para a declaração periódica, do imposto dedutível), o prazo é contado a partir do nascimento do direito à dedução (normalmente a data das faturas, mas no caso de não ter sido observado o prazo legal para a sua emissão, a data em que este termina).
Para os erros verificados no preenchimento das declarações periódicas, a contagem do novo prazo far-se-á a partir da data da sua apresentação ou da data em que o prazo legal de apresentação termine, nos casos em que este não tenha sido observado.
Tratando-se de regularização a favor do Estado, esta obrigatoriamente deve ser efetuada no prazo de quatro anos, devendo os valores a regularizar constar de declaração de substituição do período em que a regularização deveria ter sido efetuada.
Caso se trate de erros em imposto liquidado, deve corrigir-se os respetivos campos da liquidação e não incluir nada no campo 41. Caso se trate de erros no IVA deduzido, deve ser corrigido o respetivo campo da dedução e não o campo 40.







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