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IVA - Isenções



PT16044 - IVA - Isenções
01-01-2016


Em IVA (como noutros impostos), estar isento de IVA e não sujeito a IVA não é a mesma coisa. A diferença é relevante, para além do mais, no preenchimento dos anexos L e M da IES (Informação Empresarial Simplificada).
De facto, em princípio, o que está isento de IVA é mencionado nos campos desses anexos; o que não está sujeito a IVA não é inscrito: não há campo: está fora do campo de aplicação do imposto.
A questão prende-se com o enquadramento em sede de IVA do imposto do selo que os bancos cobram às empresas nas seguintes situações:
1.ª Situação:
Admitamos que o Banco B debita a uma empresa E, sujeito passivo de IVA, o seguinte:
Juros = 100; Imposto do Selo (4%) = 4; Total = 104,00
O que é que está certo?
Considerar como isento de IVA 104?
Considerar como isento de IVA 100 e Não Sujeito a IVA 4?
A dúvida radica no seguinte:
De acordo com o artigo 16.º, n.º 5, alínea a) do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado (CIVA), «O valor tributável das transmissões de bens e das prestações de serviços, inclui: Os impostos (...), com exceção do próprio imposto sobre o valor acrescentado;»
Fica-se com a ideia, pois, que, se os juros estivessem sujeitos a IVA, o imposto do selo sobre os juros (4) também estaria. Logo, estando os juros isentos de IVA, isento está o imposto do selo. Ou não? Também já tive quem me dissesse que os impostos a que se refere o artigo 16.º, n.º 5, alínea a) são os que relevam para a formação do preço. 
2.ª Situação:
O mesmo Banco debita a mesma empresa por 100 devido a imposto do selo pela utilização de crédito.
Neste caso, não há qualquer serviço bancário (juros, comissão, etc.). O Banco limita-se a intermediar a liquidação do imposto do selo e a entregá-lo ao Estado.
Pergunta-se: este imposto do selo está isento de IVA ou está não sujeito a IVA?

Parecer técnico

A questão colocada refere-se ao enquadramento em sede de IVA do imposto do selo suportado em operações bancárias, nomeadamente nos juros bancários debitados e em empréstimos concedidos.
Nos termos do disposto na alínea a) do n.º 1 do art.º 1.º do Código do IVA, estão sujeitas a imposto sobre o valor acrescentado as transmissões de bens e as prestações de serviços efetuadas no território nacional, a título oneroso, por um sujeito passivo agindo como tal.
Como prestações de serviços, devem considerar-se as operações efetuadas a título oneroso que não constituam transmissões, aquisições intracomunitárias ou importações de bens, conforme o conceito residual do artigo 4.º do CIVA.
O princípio geral segundo o qual o imposto é liquidado sobre qualquer prestação de serviços efetuada a título oneroso por um sujeito passivo de imposto prevê determinadas isenções, entre as quais o n.º 27 do artigo 9.º do CIVA, que determina que as operações geralmente associadas à atividade bancária (tal como a concessão de crédito) são operações sujeitas mas isentas.
Nas concessões de crédito, nomeadamente a concessão de empréstimos bancários, o serviço prestado associado é a cedência temporária de dinheiro, mediante uma linha de crédito aprovada, para a qual a entidade bancária cobra a respetiva contraprestação através do juro associado debitado.
A prestação de serviços sujeita a IVA e isenta nos termos da alínea a) do n.º 27 do artigo 9.º é a concessão temporária da referida linha de crédito, cujo valor tributável para efeitos deste imposto é constituído pela contraprestação associada, ou seja, pelo juro debitado, conforme o n.º 1 do artigo 16.º do Código desse imposto.
O pagamento de juros constitui uma operação essencial/inerente (dir-se-ia até consequencial) à operação principal de concessão do empréstimo. Não sendo, portanto, suscetível de ser realizada de forma independente da própria concessão do crédito, e nem constitui, um fim em si mesma.
Deve, então, entender-se que tal operação beneficia da isenção de imposto, atribuída à operação principal, de concessão do crédito.
Pelo débito de juros, o valor tributável dessa prestação de serviços isenta deve ainda incluir os impostos, direitos, taxas e outras imposições, com exceção do próprio imposto sobre o valor acrescentado e outros encargos associados, conforme determina o n.º 5 do artigo 16.º do CIVA.
Como os juros debitados pelas entidades bancárias, operações sujeitas e isentas de IVA estão ainda sujeitos a imposto do selo, nos termos do n.º 2 do artigo 1.º do Código deste imposto, pela aplicação da verba 17.3 da Tabela Geral do Imposto do Selo, o montante do imposto do selo constitui parte integrante do valor tributável para efeitos de IVA, ao qual também se aplica a referida isenção do n.º 27 do artigo 9.º do CIVA.
De acordo com vária jurisprudência comunitária, consubstanciada na referida alínea a) do n.º 2 do art.º 11.º-A da Sexta Diretiva IVA (vide Acórdão do TJUE, datado de 23 de novembro 1988, referente ao Proc. 230/87 - "Naturally Yours Cosmetics"; Acórdão do TJUE, datado de 2 de junho de 1994, referente ao Proc. C-33/93 - "Empire Stores"; Acórdão do TJUE, datado de de 3 de julho de 2001, referente ao Proc. C-380/99 - "Bertelsmann"; e Acórdão do TJUE, datado de de 1 de junho de 2006, referente ao Proc. C-98/05 - "De Danske Bilimportorer") para que os impostos, direitos aduaneiros, taxas e demais encargos (com exceção do próprio IVA) devam ser incluídos no valor tributável, mesmo que não representem valor acrescentado e não constituam a contrapartida económica da operação em causa, é necessário que apresentem uma "ligação direta" com essa operação.
Pode ser demonstrativo da existência de tal "ligação direta" o facto de se verificar uma coincidência ou identidade (não necessariamente temporais) entre o facto gerador, para efeitos de IVA, relativo à prestação de serviços e o facto gerador do imposto do selo que se pretende incluir no valor tributável, em resultado da prática de tal operação (vide Pontos 17, 18 e 22 do referido acórdão do TJUE, datado de 1 de junho de 2006, referente ao Proc. C-98/05 - "De Danske Bilimportorer").
Para efeitos de IVA, a concessão do crédito pode ser uma operação de carater continuado (por exemplo empréstimo bancários com vários vencimentos) ou um único ato pela concessão de um empréstimo por um único prazo de vencimento previamente definido.
No primeiro caso, existindo o vencimento e cobrança de juros ao longo do contrato, o facto gerador verifica-se no momento de cada pagamento, conforme determina o n.º 3 do artigo 7.º do CIVA. No segundo caso, o facto gerador determina-se normalmente no momento da realização da prestação de serviços, de acordo com a alínea c) do n.º 1 do artigo 7.º do mesmo Código, ou seja, na data de vencimento do empréstimo. Mas, existindo pagamentos antecipados a esse vencimento, o imposto torna-se devido nesse momento, conforme o n.º 1 do artigo 8.º desse Código.
Para efeitos do imposto do selo, de acordo com a alínea h) do n.º 1 do artigo 5.º do Código desse imposto, a obrigação tributária constitui-se no momento da cobrança dos juros para as operações realizadas pelas entidades bancárias.
Como se constata, nas operações de concessão de empréstimos por entidades bancárias, o facto gerador dá-se simultaneamente para efeitos de IVA e de imposto do selo, ou seja, no momento da cobrança dos juros.
Face a este enquadramento, não há dúvida que existe uma ligação direta entre os juros debitados e o imposto do selo associado a esses juros, pelo que esse imposto deve fazer parte do valor tributável da operação de concessão de crédito da entidade bancária, sendo esse valor isento de IVA nos termos da alínea a) do n.º 27 do artigo 9.º do CIVA.
As entidades adquirentes devem incluir o montante dos juros, imposto do selo e outros encargos associados no campo L29 (Aquisições de bens e serviços isentos) do quadro 04 do Anexo L da IES.
Em relação ao imposto do selo devido pela mera concessão do empréstimo, como este não tem uma ligação direta aos juros cobrados, sendo sempre devido independentemente do contrato prever juros ou não, este já não deve ser incluído no valor tributável dessa prestação de serviços isenta (débito de juros).
O imposto do selo associado à concessão de crédito propriamente dita, sendo esta última uma operação isenta de IVA nos termos da alínea a) do n.º 27 do artigo 9.º do CIVA, deve ser considerado como tendo uma ligação direta à referida operação, pelo que deve ser incluído no respetivo valor tributável, tal como referido para o débito de juros.
Esse montante do imposto do selo associado à concessão do empréstimo propriamente dita, fazendo parte do respetivo valor tributável dessa prestação de serviços, deve ser também considerado como um valor isento de IVA nos termos da alínea a) do n.º 27 do artigo 29.º do CIVA, a ser incluído no campo já referido do Anexo L.






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